【精華答疑】以地?fù)Q房稅務(wù)處理問題

　　1.以地?fù)Q房稅務(wù)處理

　　A事業(yè)單位擁有出讓商住土地10畝，地上附有一層房屋建筑面積6000平方米，B房開公司與A合作，合作條件為：以B開發(fā)公司立項(xiàng)開發(fā)，B開發(fā)公司不承擔(dān)土地價(jià)款，房屋按規(guī)劃建成后，B開發(fā)公司回建門面6000平方米給A事業(yè)單位，其余房產(chǎn)由B開發(fā)公司銷售。雙方均未發(fā)生貨幣交易?，F(xiàn)土增清算，企業(yè)認(rèn)為回建房屋屬于拆遷補(bǔ)償房，按拆遷補(bǔ)償相關(guān)文件確認(rèn)收入（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第2號(hào)：納稅人以自己名義立項(xiàng)，在該納稅人不承擔(dān)土地出讓價(jià)款的土地上開發(fā)回遷安置房，并向原居民無償轉(zhuǎn)讓回遷安置房所有權(quán)的行為，按照《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào)）第五條之規(guī)定，視同銷售不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅，其計(jì)稅營(yíng)業(yè)額按財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào)第二十條第一款第（三）項(xiàng)的規(guī)定予以核定，但不包括回遷安置房所處地塊的土地使用權(quán)價(jià)款。）稅務(wù)局認(rèn)為回建房屬于以地?fù)Q房，回建房應(yīng)按市場(chǎng)價(jià)確認(rèn)收入。請(qǐng)給出相關(guān)稅法依據(jù)的解釋。如果稅務(wù)局確認(rèn)有理，按非貨幣性資產(chǎn)交換處理，B房開公司是按換入資產(chǎn)的價(jià)值（土地過戶時(shí)評(píng)估價(jià)）還是按門面清算時(shí)的市場(chǎng)價(jià)為計(jì)稅依據(jù)？

　　專家回復(fù)：

　　1、A單位和B房開公司屬于一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，合作建房，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)第十七條的規(guī)定計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。因此稅務(wù)局的主張是符合稅法規(guī)定的。

　　2、B房開公司應(yīng)當(dāng)按向A單位移交門面房當(dāng)月銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)平均價(jià)格作為這6000平方米門面房的計(jì)稅依據(jù)；如果當(dāng)月無同類不動(dòng)產(chǎn)銷售，則按移交門面房的最近時(shí)期銷售同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)；以上2項(xiàng)均沒有，按成本利潤(rùn)率核定計(jì)稅價(jià)格。

　　專家分析：

　　國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)第十七條提到的“按照實(shí)施細(xì)則第十五條的規(guī)定分別核定雙方各自的營(yíng)業(yè)額?！?，這里的實(shí)施細(xì)則是舊的營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則，新的營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十條有相同的規(guī)定。

　　政策依據(jù)：

　　國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營(yíng)業(yè)稅問題解答（之一）的通知》

　　國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)

　　十七、問：對(duì)合作建房行為應(yīng)如何征收營(yíng)業(yè)稅？

　　答：合作建房，是指由一方（以下簡(jiǎn)稱甲方）提供土地使用權(quán)，另一方（以下簡(jiǎn)稱乙方）提供資金，合作建房。合作建房的方式一般有兩種：第一種方式是純粹的“以物易物”，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。具體的交換方式也有以下兩種：

　　（一）土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，雙方都取得了擁有部分房屋的所有權(quán)。在這一合作過程中，甲方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價(jià)，換取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價(jià)，換取部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。因而合作建房的雙方都發(fā)生了營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為。對(duì)甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中的“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目征稅；對(duì)乙方應(yīng)按“銷售不動(dòng)”稅目征稅。由于雙方?jīng)]有進(jìn)行貨幣結(jié)算，因此應(yīng)當(dāng)按照實(shí)施細(xì)則第十五條的規(guī)定分別核定雙方各自的營(yíng)業(yè)額。如果合作建房的雙方（或任何一方）將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)其銷售收入再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　?。ǘ┮猿鲎馔恋厥褂脵?quán)為代價(jià)換取房屋所有權(quán)。例如，甲方將土地使用權(quán)出租給乙方若干年，乙方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，乙方將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還甲方。在這一經(jīng)營(yíng)過程中，乙方是以建筑物為代價(jià)換得若干年的土地使用權(quán)，甲方是以出租土地使用權(quán)為代價(jià)換取建筑物。甲方發(fā)生了出租土地使用權(quán)的行為，對(duì)其按“服務(wù)業(yè)-租賃業(yè)”征營(yíng)業(yè)稅；乙方發(fā)生了銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，對(duì)其按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征營(yíng)業(yè)稅。對(duì)雙方分別征稅時(shí)，其營(yíng)業(yè)額也按稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十五條的規(guī)定核定。

　　第二種方式是甲方以土地使用權(quán)乙方以貨幣資金合股，成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房。對(duì)此種形式的合作建房，則要視具體情況確定如何征稅：

　　1、房屋建成后如果雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)，利潤(rùn)共享的分配方式，按照營(yíng)業(yè)稅“以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅”的規(guī)定，對(duì)甲方向合營(yíng)企業(yè)提供的土地使用權(quán)，視為投資入股，對(duì)其不征營(yíng)業(yè)稅；只對(duì)合營(yíng)企業(yè)銷售房屋取得的收入按銷售不動(dòng)產(chǎn)征稅；對(duì)雙方分得的利潤(rùn)不征營(yíng)業(yè)稅。

　　2、房屋建成后甲方如果采取按銷售收入的一定比例提成的方式參與分配，或提取固定利潤(rùn)，則不屬營(yíng)業(yè)稅所稱的投資入股不征營(yíng)業(yè)稅的行為，而屬于甲方將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給合營(yíng)企業(yè)的行為，那么，對(duì)甲方取得的固定利潤(rùn)或從銷售收入按比例提取的收入按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅；對(duì)合營(yíng)企業(yè)按全部房屋的銷售收入依“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

　　3、如果房屋建成后雙方按一定比例分配房屋，則此種經(jīng)營(yíng)行為，也未構(gòu)成營(yíng)業(yè)稅所稱的以無形資產(chǎn)投資入股，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的不征營(yíng)業(yè)稅的行為。因此，首先對(duì)甲方向合營(yíng)企業(yè)轉(zhuǎn)讓的土地，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”征稅，其營(yíng)業(yè)額按實(shí)施細(xì)則第十五條的規(guī)定核定。因此，對(duì)合營(yíng)企業(yè)的房屋，在分配給甲乙方后，如果各自銷售，則再按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”征稅。

　　中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則

　?。?008年12月18日財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào)公布 根據(jù)2011年10月28日《關(guān)于修改〈中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則〉和〈中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則〉的決定》修訂）

　　第二十條   納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者本細(xì)則第五條所列視同發(fā)生應(yīng)稅行為而無營(yíng)業(yè)額的，按下列順序確定其營(yíng)業(yè)額：

　?。ㄒ唬┌醇{稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；

　　（二）按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定；

　　（三）按下列公式核定：

　　營(yíng)業(yè)額=營(yíng)業(yè)成本或者工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1-營(yíng)業(yè)稅稅率）

　　公式中的成本利潤(rùn)率，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。

　　中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則

　　財(cái)法[1993]040號(hào)

　　第十五條　納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)價(jià)格明顯偏低而無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按下列順序核定其營(yíng)業(yè)額：

　?。ㄒ唬┌醇{稅人當(dāng)月提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。

　?。ǘ┌醇{稅人最近時(shí)期提供的同類應(yīng)稅勞務(wù)或者銷售的同類不動(dòng)產(chǎn)的平均價(jià)格核定。

　?。ㄈ┌聪铝泄胶硕ㄓ?jì)稅價(jià)格：

　　計(jì)稅價(jià)格＝營(yíng)業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤(rùn)率）÷（1－營(yíng)業(yè)稅稅率）

　　上列公式中的成本利潤(rùn)率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府所屬稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

　　2.關(guān)聯(lián)交易

　　老師，你好： 關(guān)聯(lián)方交易需按獨(dú)立企業(yè)進(jìn)行，例如A公司為B公司的母公司，A公司為生產(chǎn)企業(yè)，B公司為商貿(mào)企業(yè)，A公司生產(chǎn)的產(chǎn)品全部由B公司對(duì)外銷售，B公司的銷售毛利率為5%~6%，另外，B公司零租金使用A公司的土地和房屋，請(qǐng)問：

　?。?）、若A、B公司企業(yè)所得稅稅率相同，上述兩公司之間的交易是否符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，A公司零租金出租土地、房屋，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否會(huì)認(rèn)定要繳稅？

　?。?）、若A、B公司企業(yè)所得稅稅率不同，上述兩公司之間的交易是否符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，A公司零租金出租土地、房屋，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否會(huì)認(rèn)定要繳稅？

　　（3）、稅務(wù)機(jī)關(guān)判定是否為關(guān)聯(lián)交易有沒有具體標(biāo)準(zhǔn)（或規(guī)定）？請(qǐng)?zhí)峁┚唧w政策依據(jù)。謝謝！

　　專家回復(fù)：

　　問題1：

　　兩公司之間的交易是否符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，關(guān)鍵看A公司銷售給B公司的商品是否明顯低于后高于同類商品的市場(chǎng)價(jià)格。

　　無論A、B公司企業(yè)所得稅稅率是否相同，A公司零租金出租土地、房屋給關(guān)聯(lián)企業(yè)B公司，很可能被A公司稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為租金明顯偏低，不符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，而要求A公司繳稅。

　　問題2：

　　兩公司之間的交易是否符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，關(guān)鍵看A公司銷售給B公司的商品是否明顯低于后高于同類商品的市場(chǎng)價(jià)格。

　　若A、B公司企業(yè)所得稅稅率不同，更容易被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定A、B公司通過銷售來調(diào)節(jié)A、B公司的利潤(rùn)，不符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，而要求A、B公司調(diào)整后繳稅。

　　無論A、B公司企業(yè)所得稅稅率是否相同，A公司零租金出租土地、房屋給關(guān)聯(lián)企業(yè)B公司，很可能被A公司稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為租金明顯偏低，不符合獨(dú)立企業(yè)交易原則，而要求A公司繳稅。

　　問題3：

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)判定是否為關(guān)聯(lián)交易沒有具體標(biāo)準(zhǔn)（或規(guī)定），稅務(wù)機(jī)關(guān)主要是根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國(guó)主席令第63號(hào)）第四十一條、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）第一百零九條和第一百一十條、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》的通知（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）的規(guī)定來判定關(guān)聯(lián)交易的。

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